Ile mieszkań można wynajmować w ramach tzw. wynajmu prywatnego?

Na gruncie prawa podatkowego wynajem jest jednym ze źródeł przychodów. W konsekwencji na wynajmującym mieszkanie spoczywa obowiązek podatkowy. Zasady opodatkowania różnią się w zależności, czy najem jest wykonywany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, czy też jest to tzw. wynajem prywatny, a więc niekwalifikowany jako działalność gospodarcza. To teoretycznie proste rozróżnienie w praktyce niesie wiele wątpliwości. Granica pomiędzy jedną i drugą kategorią jest bardzo cienka, co dobitnie podkreśla także interpretacja przepisów przez organy podatkowe. Często w podobnych stanach faktycznych organy prezentują odmienne stanowiska. Niestety dla podatnika, łączy się to z brakiem pewności, jak prawidłowo powinien rozliczyć podatek w związku z wynajmem lokalu.

W przypadku wynajmu prywatnego istnieje możliwość wyboru formy opodatkowania. Wynajmujący może wybrać formę ryczałtu lub opodatkowania na zasadach ogólnych. Od dnia 1 stycznia 2019 r. zmieniono przepisy i wyboru pomiędzy tymi formami opodatkowania podatnik dokonuje wpłacając pierwszy raz podatek. Do końca 2018 r., jeśli chciał skorzystać z formy ryczałtowej, musiał do 20 stycznia (a jeżeli pierwszy przychód z tego tytułu osiągnął w trakcie roku do 20 dnia kolejnego miesiąca po tym, w którym osiągnął przychód), złożyć do właściwego naczelnika urzędu skarbowego stosowne oświadczenie. Podstawę opodatkowania stanowi uzyskany z tytułu wynajmu przychód (a więc bez pomniejszania o koszty jego uzyskania). Ustawodawca przewidział dwie stawki podatku, tj. 8,5% (dla przychodów z tytułu wynajmu nie przekraczających 100 000 zł) oraz 12,5% (dla przychodów z tytułu wynajmu powyżej 100 000 zł).

Jeżeli natomiast umowa najmu jest zawierana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podatnik nie ma możliwości wyboru formy opodatkowania (tj. nie może zdecydować się na ryczałt). W takim przypadku podatek pobierany jest na zasadach ogólnych, tj. od dochodu, czyli przychodu pomniejszonego o koszty. Stawka podatku wynosi natomiast 18% oraz 32% (od nadwyżki ponad 85 528 zł) lub 19% tzw. stawka liniowa. Wynajmujący w ciągu roku podatkowego zobowiązany jest do uiszczania zaliczek na podatek dochodowy.

Często wynajmujący uważają ryczałt za korzystniejszą formę opodatkowania. Jednakże, jak była mowa wyżej z tej formy można skorzystać wyłącznie wtedy, gdy umowa najmu nie jest zawierana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera własną definicję działalności gospodarczej. Jednakże jej interpretacja prowadzi często organy podatkowe do odmiennych wniosków w podobnych stanach faktycznych. W praktyce oznacza to, że w podobnych okolicznościach jeden podatnik będzie mógł wybrać formę ryczałtową (jeżeli uzna ją za korzystniejszą formę opodatkowania) a drugi będzie zobowiązany do rozliczenia podatku na zasadach ogólnych, bowiem organ uzna, że mamy do czynienia z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie ze wspomnianą definicją działalność gospodarcza jest działalnością:

• zarobkową,
• prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat,
• prowadzoną w sposób zorganizowany i ciągły.

A zatem działalność gospodarcza to działalność nastawiona na osiągniecie zysku. Dokonując określone czynności podmiot prowadzący działalność dokonuje ich niezależnie od innych, a skutki tych czynności wpływają bezpośrednio na jego prawa i obowiązki. Ponadto działalność taka jest usystematyzowana i zaplanowana.

Jak powyższa teoria przekłada się na praktykę, jeżeli chodzi o wynajem lokali?

W jednej z wydanych niedawno interpretacji indywidualnych organ podatkowy stwierdził, ze wynajem nawet siedmiu lokali może stanowić tzw. wynajem prywatny. Uzasadnieniem dla takiego stanowiska było to, że wnioskodawczyni zamierzała kupić lokale ze środków, które otrzymała w głównej mierze w formie darowizny od rodziców, a zatem stanowiło to zdaniem organu ulokowanie posiadanego kapitału. Ponadto ich zakup miał stanowić zabezpieczenie przyszłości dzieci wnioskodawczyni. Do czasu przekazania mieszkań dzieciom, wnioskodawczyni planowała je wynajmować, jeżeli byłaby ku temu okazja. Zakup konkretnych lokali wynikać miał z subiektywnej oceny wnioskodawczyni i jej męża, nie był uzasadniony lokalizacją, czy innymi cechami, które byłyby szczególnie atrakcyjne dla potencjalnych najemców. Powyższe zdaniem organu przesądzało o tym, że umowy najmu nie będą zawierane w ramach działalności gospodarczej.

Jednakże możemy spotkać się również ze stanowiskiem, że wynajem trzech lokali nie stanowi już tzw. wynajmu prywatnego. Wnioskodawczyni posiadała łącznie trzy nieruchomości: spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu (pierwotnie przez prawie 10 lat lokal zamieszkiwany był przez rodzinę wnioskodawczyni, a następnie do chwili obecnej był wynajmowany), mieszkanie własnościowe (zakupione od początku z zamiarem jego wynajmu, wynajmowane początkowo wyłącznie znajomym), lokal mieszkalny (aktualnie jeszcze w budowie, na który została podpisana umowa deweloperska. Po podpisaniu umowy przyrzeczonej lokal miał być wynajmowany firmie zajmującej się wynajmowaniem apartamentów. Wnioskodawczyni zamierzała sprzedać drugi ze wspomnianych lokali i za otrzymane środki kupić inny, atrakcyjniejszy z punktu widzenia jej zamieszkania w przyszłości, a także ewentualnego wynajmu. Zakupiony lokal wnioskodawczyni planowała wynająć, a następnie w przyszłości przekazać obecnie małoletniemu jeszcze synowi. Mając na uwadze taki stan faktyczny organ uznał, że przychody zarówno z aktualnych umów najmu, jak i tych w przyszłości po zakupie nowego mieszkania stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, a w konsekwencji podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Jak wynika z powyższych przykładów granica pomiędzy wynajmem w ramach działalności gospodarczej a wynajmem prywatnym jest bardzo cienka. Nie możemy kierować się samą liczbą lokali, które są wynajmowane. Co ciekawe zarówno w pierwszej, jak i w drugiej przedstawionej wyżej sytuacji zakupione lokale miały w przyszłości zostać przekazane w formie darowizny najbliższym członkom rodziny. W pierwszym przykładzie był to dla organu jeden z argumentów do uznania wynajmu za wynajem prywatny, w drugim natomiast nie miał on w tym zakresie właściwe żadnego znaczenia.

W ostatnim czasie w decyzjach organów pojawiło się ciekawe kryterium rozróżnienia wynajmowania mieszkań w ramach tzw. wynajmowania prywatnego i w ramach działalności gospodarczej – organy zdają się uznawać, że najem ma charakter zorganizowany i ciągły (w związku z czym musi być prowadzony w ramach działalności gospodarczej), gdy wykonywany jest za pośrednictwem tzw. firm zarządzających najmem (swego rodzaju pośredników). Gdy wszelkie czynności wykonuje z kolei sam właściciel mieszkania (lub mieszkań) można uznać, że robi to w ramach wynajmu prywatnego.

W orzecznictwie podkreśla się, że w przypadku wynajmu lokali mamy do czynienia z działalnością zorganizowaną i ciągłą, wtedy gdy „podejmowane czynności, związane z zagospodarowaniem mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a podatnik z operacji tych – związanych z zawieraniem umów najmu, a w szerszym kontekście także z nabywaniem w tym celu nieruchomości, uczyni stałe źródło zarobkowania, przynoszące dochody” (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 13 listopada 2018 r., I SA/Gd 914/18). Jednakże, czy najem nie jest wykonywany zazwyczaj w sposób ciągły, zorganizowany, a jednym z celów najemcy nie jest zawsze osiągnięcie wynagrodzenia (w formie płaconego mu czynszu)?  Ze względu na możliwość różnej interpretacji takich samych stanów faktycznych, najlepszym rozwiązaniem dla podatnika dopóki przepisy nie zostaną doprecyzowane przez ustawodawcę, wydaje się wnioskowanie o wydanie interpretacji indywidualnej.